Bitcoin Mining – die steuerlichen Folgen bei Umsatzsteuer, Einkommensteuer und Gewerbesteuer

Bitcoin Mining – was gilt steuerlich?

Der Hype um die Kryptowährung Bitcoin hält an. In der Vergangenheit war Bitcoin-Mining für viele lukrativ. Die Wertsteigerungen in der letzten Zeit haben dazu geführt, dass viele Bitcoin-Miner volle Wallets und einen hohen Bestand an Bitcoins haben.

Ebenso sprießen neue Kryptowährungen aus dem Boden.

Oft unklar bleibt die steuerliche Behandlung des Mining von Bitcoins und anderen Kryptowährungen. Eine anfallende Steuerbelastung auf das Mining von Kryptowährungen könnte das Geschäft und die Anschaffung von Hardware umlukrativ machen.

Bitcoin-Mining

Dieser Beitrag soll Aufschluss darüber geben, mit welchen steuerlichen Folgen – zum Rechtsstand November 2017 – beim Mining von Kryptowährungen in Deutschland zu rechnen ist.

Bitcoin-Mining und Umsatzsteuer

Allgemeine Umsatzsteuerbarkeit des Bitcoin-Mining

Der Anwendungsbereich des Umsatzsteuerrechts ist grundsätzlich eröffnet, wenn gemäß §

1 Abs. 1 Nr.  1 UStG eine Leistung gegen Entgelt erbracht wird.

Dieser Tatbestand ist weit auszulegen, da die entsprechenden unionsrechtlichen Vorgaben in Art.  4 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG und Art. 

2 MwStSystRL der Mehrwertsteuer einen sehr weiten Anwendungsbereich zuweisen.

Erforderlich ist eine beliebige Vorteilsgewährung, die zu einem Verbrauch führen kann. Der Vorteil muss dabei einem identifizierbaren Leistungsempfänger eingeräumt werden.

Weiterhin muss – wenn es einen „identifizierbaren Leistungsempfänger“ gibt, zwischen dem Leistenden (Bitcoin-Miner) und dem Leistungsempfänger ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der erbrachten Leistung und einer tatsächlich vom Steuerpflichtigen empfangenen Gegenleistung bestehen.

Fraglich ist, ob diese Voraussetzungen beim Bitcoin-Mining vorliegen. Der Bitcoin-Miner nutzt die Rechenleistung von Computern und erhält hierfür einen Gegenwert in Form von Bitcoins, die einen Zahlungsmittelcharackter haben und somit einen Gegenwert für die erbrachte Mining-Leistung darstellen.

Unklar ist jedoch wer in diesem Fall der „Leistungsempfänger“ ist. Eine bestimmte Person, die einen Vorteil aus der „Mining-Leistung“ des „Bitcoin-Miners“ erzielt kann nicht identifiziert werden. Denkbar wäre es, dass „Blockchain-System“ als ganzes als Leistungsempfänger zu identifizieren. Der Bitcoin-Miner trägt durch das Mining dazu bei, dass das Blockchain insgesamt weitergeführt wird und sichergestellt wird, dass keine Transaktion im System verändert werden kann.

Von einem „identifizierbaren“ Leistungsempfänger“ kann dabei aber meines Erachtens nicht gesprochen werden.

Aus diesem Grund kann das Bitcoin-Mining beim Bitcoin-Miner meines Erachtens nicht zu einem umsatzsteuerbaren Leistungsaustausch i. S. d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG führen.

Das heißt, das Mining von Bitcoins kann schon grundsätzlich nicht zu einer Umsatzsteuerbealstung beim Bitcoin-Miner führen.

Diese Auffassung wird auch von der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes gedeckt. Hiernach ist Geld zwar in der Regel als Gegenleistung Teil eines Umsatzgeschäftes. Dadurch wird es aber seinerseits nicht selbst zum Gegenstand einer Lieferung, sondern bleibt lediglich der im Verkehr anerkannte Wertmesser und Wertträger (Vgl. EuGH v. 14.7.1998 C-172/96, First National Bank of Chicago, Slg. I 98, 4387).

Etwas anderes gilt hingegen, wenn neben dem Bitcoin-Mining auch eine Leistung erbracht wird, die darin besteht die Bitcoins oder andere Kryptowährungen in eine andere Währung (zum Beispiel Euro oder Dollar) umzutauschen.

Hier kommt es ähnlich wie bei üblichen Devisengeschäften zu einem Leistungsaustausch zwischen zwei konkret identifizierbaren Personen, wobei die erbrachte Leistung Darin besteht den Umtausch von der virtuellen Währung (Bitcoin oder andere Kryptowährung) in eine andere Währung vorzunehmen (Vgl. EuGH v. 22.10.2015 C-264/14, Hedquist, DStR 15, 2433 – Bitcoins).

Gleichzeitig hat der EuGH aber auch entschieden, dass die Leistungen zum Umtausch der Bitcoins in andere Währungen nach Art. 135 Abs. 1 Buchst. e MwStSystRL nicht umsatzsteuerpflichtig sind. Begründet wird dies damit, dass Bitcoins für den Verwender keinen anderen Zweck als den Einsatz als Zahlungsmittel haben und Dienstleistungen im Zusammenhang mit Zahlungsmitteln von der Umsatzsteuer befreit sind. Aus deutscher Sicht sollte demnach für Bitcoins die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 Buchst. b UStG gelten. Soweit die deutsche Finanzverwaltung eine andere Auffassung vertritt, muss ggf. der Klageweg beschritten werden.

Bitcoin-Mining – Umsatzsteuer Zusammenfassung

Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass das Bitcoin-Mining für sich genommen grundsätzlich nicht der Umsatzsteuer unterliegt. Für die durch das Mining erhaltenen Bitcoins ist somit keine Umsatzsteuer abzuführen. Grund hierfür ist der fehlende Leistungsaustausch zwischen konkret identifizierbaren Personen.

Etwas anderes gilt, wenn weitere Dienstleistungen für andere Personen erbracht werden wie zum Beispiel der Umtausch von Bitcoins in andere Währungen. In diesem Fall entsteht aber aufgrund einer Steuerbefreiung auch keine Umsatzsteuer. Die Anwendung der Steuerbefreiung im deutschen Recht muss ggf. im Klagewege erreicht werden.

Zur Vollständigkeit sei festgehalten, dass für den Fall, dass andere Dienstleistungen (z. B. Beratungsleistungen, Handwerkerleistungen, Warenverkäufe) statt in Euro oder Dollar in Bitcoin bezahlt werden, selbstverständlich Umsatzsteuer auf die ursprüngliche Leistung (z. B. Beratungsleistungen, Handwerkerleistungen, Warenverkäufe) anfällt. Die Zahlung der Leistung in Bitcoin führt nicht dazu, dass die tatsächlich erbrachte Leistung nicht der Umsatzsteuer unterliegt.

Nur das Bitcoin-Mining selbst ist nicht Relevant für die Umsatzsteuer.

Bitcoin-Mining und Ertragsteuer (Einkommensteuer, Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer)

Bitcoin-Mining als Gewerbebetrieb

Nach § 15 Abs. 2 EStG liegt ein Gewerbebetrieb vor, wenn folgende Voraussetzungen gegeben sind:

  • eine selbständige Betätigung
  • eine nachhaltige Betätigung
  • mit Gewinnerzielungsabsicht
  • unter Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr
  • weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit, noch als vermögensverwaltende Tätigkeit anzusehen ist.

Bitcoin-Mining als selbstständige Betätigung

Das Bitcoin-Mining ist eine selbstständige Betätigung, denn regelmäßig erfolgt das Bitcoin-Mining nicht weisungsgebunden (z. B. Im Rahmen eines Anstellungsverhältnisses).

Bitcoin-Mining als Nachhaltige Betätigung

Fraglich ist jedoch, ob das Bitcoin-Mining als eine nachhaltige Betätigung anzusehen ist.

Eine Tätigkeit ist nachhaltig, wenn sie auf Wiederholung angelegt ist, also eine Wiederholungsabsicht in der Weise besteht, dass weitere Geschäfte geplant sind.

Eine nachhaltige und damit gewerbliche Betätigung liegt nicht vor, wenn der Steuerpflichtige durch eine einmalige Tätigkeit lediglich einen Dauerzustand schafft, in dem für einen längeren Zeitraum Vergütungen anfallen. Es ist vielmehr erforderlich, dass die einmalige Tätigkeit auch in Zukunft laufende Verpflichtungen und damit Tätigkeiten des Steuerpflichtigen auslöst.

Eine Tätigkeit ist auch dann nachhaltig, wenn sie auf Wiederholung angelegt ist. Da die Wiederholungsabsicht eine innere Tatsache ist, kommt den tatsächlichen Umständen besondere Bedeutung zu. Das Merkmal der Nachhaltigkeit ist daher bei einer Mehrzahl von gleichartigen Handlungen im Regelfall zu bejahen. Bei erkennbarer Wiederholungsabsicht kann bereits eine einmalige Handlung den Beginn einer fortgesetzten Tätigkeit begründen.

Beim Bitcoin-Mining werden neue Blöcke erzeugt und anschließend zur Blockchain hinzugefügt. Durch neue Blöcke werden neue Bitcoins ausgegeben und gleichzeitig ein Teil der neuen oder noch offenen Transaktionen bestätigt.

Für diesen Prozess stellt der Bitcoin-Miner die Rechenleistung seines Computers bereit. Regelmäßig wird PC-Hardware angeschafft, um diese für das Bitcoin-Mining zu nutzen.

Hierbei ist meines Erachtens von einer nachhaltigen Tätigkeit auszugehen. Einerseits stellt die Anschaffung von Hardware (ggf. Auch die Nutzung vorhandener Hardware) und das Einrichten sowie die Installation für das Bitcoin-Mining ein zielgerichtetes Handeln dar. Darüber hinaus müssen regelmäßige Handlungen des Bitcoin-Miners erfolgen, um die Teilnahme am Mining-Prozess zu gewährleisten.

Die Voraussetzungen einer nachhaltigen Tätigkeit sind deshalb beim Bitcoin-Mining regelmäßig gegeben.

Bitcoin-Mining mit Gewinnerzielungsabsicht

Gewinnerzielungsabsicht liegt vor, wenn ein Betrieb nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf die Dauer gesehen dazu geeignet und bestimmt ist, mit Gewinn zu arbeiten.

Dabei sind auch Anlaufverluste – zum Beispiel aus der Anschaffung der Hardware für das Bitcoin Mining – unschädlich, so lange ein Totalgewinn über einen langen Zeitraum angestrebt wird.

Hiernach ergibt sich, dass eine Gewinnerzielungsabsicht und damit ein Gewerbebetrieb nicht voliegen wenn der Bitcoin-Miner die Mining-Einnahmen nur erzielt, um seine Selbstkosten zu decken.

So ein Fall könnte zum Beispiel vorliegen, wenn ein Privat-PC oder die Computertechnik eines Unternehmens auch für das Bitcoin-Mining eingesetzt werden und die zusätzlichen Mining-Einnahmen nur dazu dienen die Kosten zu decken, die ohnehin aus dem Betrieb des Computersystems entstanden wären (z. B. Strom, Anschaffung der Technik, Raumkosten).

Soweit die Mining-Einnahmen die Kosten – auf lange Sicht – übersteigen und somit ein Totalgewinn erzielt wird, liegt eine Gewinnerzielungsabsicht vor.

Bitcoin-Mining als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr

Eine Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr liegt vor, wenn der Bitcoin-Miner „am allgemeinen Leistungs- oder Güteraustausch“ teilnimmt. Damit werden solche Tätigkeiten aus dem gewerblichen Bereich ausgeklammert, die zwar von einer Gewinnerzielungsabsicht getragen werden, aber nicht auf einen Leistungs- oder Güteraustausch gerichtet sind (z. B. Bettelei).

Die Teilnahme am allgemeinen Wirtschaftsverkehr erfordert, dass die Tätigkeit des Bitcoin-Miners nach außen hin in Erscheinung tritt, er sich mit ihr an eine – wenn auch begrenzte – Allgemeinheit wendet und damit seinen Willen zu erkennen gibt, ein Gewerbe zu betreiben.

Der Bitcoin-Miner tritt im Rahmen seiner Mining-Tätigkeit nicht in eigener Person nach außen auf. Allerdings beteiligt sich der Miner durch das Erzeugen neuer Blöcke und dem Prüfen von Transaktionen an der Blockchain und tritt insofern nach außen auf.

Eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr kann auch dann gegeben sein, wenn ein Steuerpflichtiger nur ein Geschäft mit einem Dritten tätigt, sich dieser aber in Wirklichkeit und nach außen erkennbar nach Bestimmung des anderen an den allgemeinen Markt wendet.

Bei Anwendung dieser Grundsätze auf das Bitcoin-Mining ist meines Erachtens festzustellen, dass der Bitcoin-Minder über die Blockchain unter Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr tätig wird.

Diese Voraussetzung für das Vorliegen eines Gewerbebetriebes ist insofern erfüllt.

Bitcoin-Mining als Gewerbebetrieb – Zusammenfassung

Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass das Bitcoin-Mining regelmäßig als Gewerbebetrieb anzusehen ist.

In Fällen, in denen nur eine einmalige Tätigkeit im Bereich des Bitcoin-Minings vorliegt oder in Fällen, in denen das Bitcoin Mining nur genutzt wird, um die sowieso anfallenden Anschaffungs- und Betriebskosten von Computersystemen zu minimieren liegt kein Gewerbebetrieb vor.

Die Folge der Einordnung des Bitcoin-Minings als Gewerbebetriebs ist, dass die Einnahmen aus dem Bitcoin-Mining als Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 15 EStG) der Einkommensteuer unterliegen.

Darüber hinaus ist für das Bitcoin-Mining beim Gewerbeamtregelmäßig ein Gewerbe anzumelden. Nach § 14 Abs. 1 der Gewerbeordnung (GewO) betrifft diese Pflicht zur Gewerbeanmeldung grundsätzlich jeden Gewerbebetrieb – es sind in der Gewerbeordnung keine Befreiungen für Gewerbebetriebe mit geringen Einnahmen oder andere Bagatellregelungen vorgesehen.

Neben der Einkommensteuer unterliegt das Bitcoin-Mining auch der Gewerbesteuer. Dabei ist für Einzelunternehmer der Gewerbesteuerfreibetrag von 24.500 Euro pro Jahr zu beachten. Die Gewerbesteuer fällt erst dann an, wenn durch das Bitcoin-Mining nach Abzug der Aufwendungen ein Jahresgewinn von mehr als 24.500 Euro erwirtschaftet wurde.

Zeitliche Erfassung der Einnahmen aus dem Bitcoin-Mining

Die steuerliche Erfassung von Einnahmen muss steuerlich grundsätzlich in dem Zeitpunkt erfolgen, in dem die wirtschaftliche Verfügungsmacht über ein in Geld oder Geldeswert bestehendes Wirtschaftsgut erzielt wurde.

Verfügungsmacht wird in der Regel erlangt im Zeitpunkt des Eintritts des Leistungserfolges oder der Möglichkeit, den Leistungserfolg herbeizuführen .

Im Rahmen des Bitcoin-Minings kommt hier als Zeitpunkt einerseits die Gutschrift der Bitcoins in das Wallet des Miners in Betracht. Des Weiteren wäre es denkbar erst den Zeitpunkt des Umtauschs der Bitcoins von der Kryptowährung in eine gesetzlich anerkannte Währung (z. B. Euro oder Dollar) anzunehmen.

Der Zeitpunkt der Gutschrift in das Wallet des Bitcoin-Miners liegt dabei immer vor dem Umtausch in eine andere Währung.

Dabei ist es meines Erachtens eindeutig, dass der Zeitpunkt der Gutschrift der Bitcoins in das Wallet des Bitcoin-Miners maßgeblich für die steuerliche Erfassung ist.

Ab diesem Zeitpunkt hat es der Bitcoin-Miner selbst in der Hand ob und wann ein Umtausch der Bitcoins in eine andere (gesetzlich anerkannte) Währung erfolgt.

Wertänderungen der Bitcoins

Unklar ist noch wie mit Wertveränderungen bei Bitcoins umzugehen ist, die zwischen dem Zeitpunkt des Bitcoin-Minings und dem Umtausch in eine andere gesetzliche Währung eintreten. Insbesondere in den vergangenen Monaten haben Bitcoins eine hohe Wertsteigerung erfahren, so dass durch einen späteren Umtausch hohe Gewinne erzielt werden konnten und können.

Geht man davon aus, dass es sich bei Bitcoins um immaterielle Wirtschaftsgüter (und nicht um Zahlungsmittel) handelt, kommt es einerseits in Betracht die Wertsteigerungen im Rahmen des Gewerbebetriebs Bitcoin-Mining vollständig als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln und insofern der Einkommensteuer und Gewerbesteuer zu unterwerfen.

Nach der Rechtssprechung des Europäischen Gerichtshofes (EuGH, Urteil vom 22.10.2015, C-264/14) zu einer Frage im Bereich des Umsatzsteuerrechtes, wurde der Bitcoin als Zahlungsmittel bzw. Währung eingestuft. Folgt man dieser Auffassung auch für die Ertragsteuer (Einkommensteuer, Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer) könnte die Veräußerung von Bitcoins nach Ablauf einer einjährigen Spekulationsfrist gem. § 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG steuerfrei sein. Das Bitcoin-Guthaben in den Wallets der Bitcoin-Miner würde dann als „andere Wirtschaftsgüter“ i. S. d. § 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG zählen, so dass eine Veräußerung nach Ablauf der einjährigen Spekulationsfrist steuerfrei erfolgen könnte.

Die Wertsteigerung der Bitcoins wäre in diesem Fall nicht Einkommensteuerpflichtig.

Verkauf von Bitcoin Beständen

Lesen Sie im Artikel über steuerlichen Folgen beim Verkauf von Bitcoins und anderen Kryptowährungen..

BITCOIN VERKAUF – WAS GILT STEUERLICH

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